PLANTEAMIENTO

Legado de vivienda con derecho de habitación vitalicio a favor de un tercero.

¿El devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para los legatarios se produce con el fallecimiento del causante o con el del habitacionista?

RESPUESTA

El derecho de habitación no constituye una de las condiciones a las que hace mención el artículo 24.3 de la LISD, ya que la propiedad de los bienes se transmite el día del fallecimiento del causante; devengándose el impuesto en dicha fecha y estableciendo la obligación de presentar declaración por el mismo.

El artículo 24 de la LISD establece que:

«1. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo.

(...)

3. Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan».

Así las cosas, la previsión contenida en este artículo 24.3 de la LISD no resultaría de aplicación en caso de transmisión mortis causa a título de legado una vivienda gravada con un derecho de habitación vitalicio en favor de un tercero, puesto que la vivienda legada se integra en el patrimonio del legatario desde el momento de la muerte del causante, por lo que aquel tendrá que tributar por dicha adquisición en el ISD dentro de los plazos reglamentarios. 

Ahora bien, la base imponible de la liquidación presentada por el impuesto sí tomará en cuenta la minoración del valor adquirido como consecuencia de la existencia de un derecho real de habitación vitalicio constituido sobre la misma en favor de un tercero. En ese sentido, el artículo 26.b) de la LISD establece lo siguiente:

«Serán de aplicación las normas contenidas en los apartados siguientes a la tributación del derecho de usufructo, tanto a la constitución como a la extinción, de las sustituciones, reservas, fideicomisos e instituciones sucesorias forales:

a) El valor del usufructo temporal se reputará proporcional al valor total de los bienes, en razón del 2 por 100 por cada período de un año, sin exceder del 70 por 100.

En los usufructos vitalicios se estimará que el valor es igual al 70 por 100 del valor total de los bienes cuando el usufructuario cuente menos de veinte años, minorando a medida que aumenta la edad, en la proporción de un 1 por 100 menos por cada año más, con el límite mínimo del 10 por 100 del valor total.

El valor del derecho de nuda propiedad se computará por la diferencia entre el valor del usufructo y el valor total de los bienes. En los usufructos vitalicios que, a su vez, sean temporales, la nuda propiedad se valorará aplicando, de las reglas anteriores, aquella que le atribuya menor valor.

Al adquirir la nuda propiedad se efectuará la liquidación, teniendo en cuenta el valor correspondiente a aquélla, minorado, en su caso, por el importe de todas las reducciones a que tenga derecho el contribuyente y con aplicación del tipo medio efectivo de gravamen correspondiente al valor íntegro de los bienes.

b) El valor de los derechos reales de uso y habitación será el que resulte de aplicar al 75 por 100 del valor de los bienes sobre los que fueron impuestos las reglas correspondientes a la valoración de los usufructos temporales o vitalicios, según los casos».

RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V1290-12), de 14 de junio de 2012

Asunto: legado de vivienda con derecho de habitación vitalicio a favor de un tercero.

«Es cierto que el apartado 3 del mismo artículo establece que "toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan", pero esa previsión no es de aplicación al supuesto de hecho planteado en el escrito de consulta, dado que la vivienda legada se integra ya en el patrimonio de los legatarios que, consiguientemente, están obligados a presentar la correspondiente autoliquidación en los plazos reglamentarios.

Cosa distinta es que la base imponible de esa liquidación tome en cuenta, como no podía ser menos, la minoración del valor de dicho inmueble como consecuencia de la existencia de un derecho real de habitación que alcanza a la totalidad de la vivienda».