La Agencia Tributaria ha publicado una relativa a la aplicación por el grupo de consolidación fiscal de bases imponibles negativas y deducciones procedentes de ejercicios anteriores.

Con ocasión de la implementación de las nuevas herramientas que la AEAT ha puesto a disposición de los contribuyentes que tributen en el régimen especial de consolidación fiscal para la presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, algunos de ellos plantearon distintas cuestiones en relación con las reglas por las que se rige la aplicación por el grupo de determinados créditos fiscales. Dichas reglas se establecen en el capítulo VI del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) y han sido tenidas en cuenta por la AEAT en el diseño de las mencionadas herramientas informáticas.

Por medio de la nota que se publica, que puede consultarse aquí, se analizan dos de las principales cuestiones que se han planteado con respecto la aplicación por el grupo de consolidación fiscal de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores y de deducciones pendientes de aplicación, tanto si han sido generadas por el grupo como si lo han sido por cualquiera de sus integrantes antes de su incorporación al mismo: 

• En primer lugar, se analiza la regla establecida en los ordinales 5.º y 7.º de la letra b) del artículo 74.1 de la LIS, relativa al reparto de bases imponibles negativas y deducciones del grupo, esto es, generadas en el grupo de consolidación fiscal, en caso de pérdida del régimen o extinción del grupo o de salida de alguna de las entidades que lo integran. A este respecto, se indica lo siguiente:

«La regla establecida en el artículo 74 de la LIS es una norma imperativa que exige analizar, en caso de que un crédito fiscal del grupo deba ser objeto de reparto, que el mismo se ha atribuido a cada entidad en cuestión en la proporción en que hubiera contribuido a su formación, viniendo tal proporción determinada en el momento de la generación del crédito fiscal, sin posibilidad de que dicha proporción sea alterada en el momento de su eventual aplicación parcial.

En definitiva, el criterio expuesto implica que cuando el contribuyente decide compensar o deducir un crédito fiscal del grupo, la determinación del origen del importe consumido y, en consecuencia, del origen del importe remanente, se realiza atendiendo a un criterio proporcional, esto es, atendiendo a la proporción en que cada uno de sus integrantes hubieran contribuido a su formación. De esta manera, la aplicación, por el grupo, de un crédito tributario generado en el seno del grupo fiscal se efectúa de manera proporcional a la contribución de las entidades integrantes del mismo, en el momento de formación del citado crédito.

Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de las relaciones establecidas entre las entidades que forman el grupo de consolidación fiscal, que como dispone el apartado 5 del artículo 17 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, no alteran los elementos de la obligación tributaria ni producen efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídicoprivadas.

Lo contrario vaciaría completamente de contenido la regla establecida en el artículo 74 de la LIS y podría generar situaciones en las que se atribuyan a la entidad que deja de pertenecer al grupo —por ejemplo, en caso de extinción—, importes de los créditos fiscales pendientes inferiores o superiores a los que correspondan a su contribución proporcional a la formación del crédito total. (...)

Este criterio es, además, el mismo que determina la regla establecida en la Resolución de 16 de julio de 2012 de la Dirección General de Tributos en relación con la limitación en la deducibilidad de gastos financieros en el Impuesto sobre Sociedades, para el reparto de los gastos financieros netos del grupo fiscal no deducibles entre las distintas entidades que lo integran».

•  En segundo lugar, la presente nota tiene por objeto analizar la forma en que debe aplicarse lo dispuesto en los artículos 67.e) y 71.2 de la LIS en relación con la aplicación por el grupo de bases imponibles negativas y deducciones generadas por cualquiera de las entidades que integren el grupo de consolidación fiscal con anterioridad a su incorporación al mismo. Básicamente, a este respecto se parte de lo siguiente:

«En definitiva, los límites establecidos en la letra e) del artículo 67 de la LIS o en el apartado 2 de su artículo 71, vinculan el aprovechamiento por el grupo de los créditos fiscales pre-consolidación a que la entidad que los generó aporte al grupo una base o una cuota positiva que permitiría, de no haberse integrado en el mismo, el aprovechamiento de dicho crédito en régimen de tributación individual, evitando así que la existencia de tales créditos pueda constituir un obstáculo o un incentivo a la aplicación de este régimen especial.

El Tribunal Económico-Administrativo Central ha confirmado en diversas ocasiones el principio de que, para aprovechar créditos fiscales de una entidad previos a su incorporación al grupo, es necesario que la tributación que la misma aporta al grupo sea positiva».

Fuente: Agencia Estatal de Administración Tributaria.