PLANTEAMIENTO
En este caso práctico analizamos la deducibilidad de los gastos en que incurre una empresa asociados a las dietas, estancia y manutención de los trabajadores, así como a los relacionados directamente con los vehículos afectos a la actividad empresarial.
La sociedad realiza la actividad de transporte de mercancías por carretera.
¿En qué medida son deducibles estos conceptos y cómo se justifican?
- Dietas, desplazamiento, estancia, manutención y todos aquellos generados o producidos en el ejercicio de la actividad cuando se encuentra fuera del domicilio o centro de trabajo.
- Gastos por relaciones con clientes o proveedores.
- Compra, consumo, mantenimiento, impuestos, tasas, seguros, etc. de los vehículos destinados o utilizados en el ejercicio de la actividad empresarial.
RESPUESTA
Los gastos correspondientes a dietas, desplazamiento, estancia, manutención y demás derivados del ejercicio de la actividad de transporte, así como los gastos correspondientes al mantenimiento, seguros y tasas de los vehículos empleados en el desarrollo de la actividad, tendrán la consideración de gasto fiscal del ejercicio en la medida en que se cumplan todos y cada uno de los de: inscripción contable, correlación de ingresos y gastos, devengo y justificación documental.
En todo caso, deberá acreditarse la realidad de todas las operaciones por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, estableciéndose como método prioritario de justificación la factura.
Establece el artículo 11 de la LIS respecto de la inscripción contable de ingresos y gastos lo siguiente:
«1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(...)
3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores».
Respecto de la necesaria correlación que ha de existir entre los gastos y la obtención de ingresos en el desarrollo de una actividad, establece el artículo 15 de la LIS los gastos que no se considerarán deducibles:
«No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
(...)
e) Los donativos y liberalidades.
No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo».
Es decir, los gastos asociados directamente con la obtención de ingresos objeto de la actividad, como serían las dietas, desplazamiento, estancia, manutención y otros pagados a los trabajadores serán deducibles cuando se cumplan los requisitos de inscripción contable, correcta imputación temporal y justificación. Los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 % del INCN (importe neto de la cifra de negocios).
Por último, respecto de la posibilidad de deducción de la compra, consumo, mantenimiento, impuestos, tasas, seguros y demás gastos relacionados con los vehículos utilizados en el desarrollo de la actividad empresarial debemos recordar que estos elementos forman parte del inmovilizado material de la actividad y su deducción se lleva a cabo con una serie de particularidades.
En concreto, la compra del vehículo será deducible conforme a su depreciación efectiva, tal y como se recoge en el artículo 12 de la LIS:
«1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:
a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la siguiente tabla:
|
Tipo de elemento |
Coeficiente lineal máximo |
Período de años máximo |
|
(...) |
|
Elementos de transporte |
|
|
|
Locomotoras, vagones y equipos de tracción |
8 % |
25 |
|
Buques, aeronaves |
10 % |
20 |
|
Elementos de transporte interno |
10 % |
20 |
|
Elementos de transporte externo |
16 % |
14 |
|
Autocamiones |
20 % |
10 |
|
(...) |
b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.
(...)
c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.
(...)
d) Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
e) El contribuyente justifique su importe».
Respecto del consumo, mantenimiento, impuestos y tasas, serán deducibles siempre que se relacionen de manera directa con el coche afecto a la actividad empresarial, respetando la correcta imputación temporal y su debida justificación.
Por último, la justificación de los gastos se llevará a cabo conforme a lo establecido en el artículo 106 de la LGT:
«1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.
(...)
4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones».