La definición de «nuevo» que ofrece la Real Academia Española de la lengua, en su primera acepción, es la siguiente:

«1. adj. Recién hecho o fabricado».

Parece claro que no pueden existir discrepancias o matizaciones al respecto. No obstante, ¿qué ocurre si algo comienza a hacerse o fabricarse, se para dicho proceso y se retoma posteriormente? ¿El resultado tendrá el carácter de nuevo?

A esta pregunta da respuesta la Consulta Vinculante (V3224-21), de 28 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Tributos. 

Hechos controvertidos

Lo primero que debemos entender es que la normativa del Impuesto del Sociedades ha regulado, de manera diversa y cambiante a lo largo de la vigencia de las diferentes normas que la recogían, que a la adquisición de inmovilizado material se le pudiese aplicar ?total o parcialmente? una amortización «especial».

Esta amortización especial puede consistir en la amortización acelerada o libertad de amortización del precio de adquisición de dicho inmovilizado.

Sin entrar a valorar la diferencia entre amortización contable y fiscal y las diferencias temporarias que esto genera, esto supone un gran incentivo para que los contribuyentes que pueden acogerse a este tipo de, podemos denominarlos, regímenes especial de amortización.

En la actual configuración del Impuesto, el artículo 102 de la LIS regula para un contribuyente particular ?entidades de reducida dimensión? lo siguiente respecto a la adquisición de inmovilizado material nuevo:

«1. Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas, puestos a disposición del contribuyente en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros 24 meses.

La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el referido incremento calculado con dos decimales.

Para el cálculo de la plantilla media total de la empresa y de su incremento se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación a la jornada completa.

La libertad de amortización será aplicable desde la entrada en funcionamiento de los elementos que puedan acogerse a ella».

Así, el consultante plantea los siguientes hechos:

«La consultante es una sociedad limitada con sede en territorio español que cumple los requisitos para ser catalogada como empresa de reducida dimensión.

La entidad consultante pretende adquirir una nave industrial para el ejercicio de su actividad y hacer uso de la posibilidad de aplicar la libre amortización de la misma. La construcción de la nave por su actual y primer propietario no se ha concluido, carece de instalación eléctrica, sanitaria, agua, etc., sin revestimientos ni ventanas de ningún tipo, por lo que su puesta en funcionamiento está prevista para el ejercicio siguiente, pues es precisa su terminación.

Se inscribió en el Registro de la Propiedad en 2002 y en el Ayuntamiento de la localidad no figura expediente alguno de licencia de obra ni apertura de actividad.

Además, existe informe urbanístico expedido por el Ayuntamiento y tasación/certificación de una entidad inscrita en el Registro de Sociedades de Tasación del Banco de España».

Definición de nuevo en la normativa fiscal

Como vemos, se hace necesario dar una definición de nuevo, en particular, respecto de los hechos que expone el consultante.

De esta manera, la mencionada consulta dispone lo siguiente:

«En relación con la cuestión planteada, un elemento es nuevo cuando está recién hecho o fabricado, cuando sea utilizado o puesto en condiciones de funcionamiento por primera vez. En este caso, resultará necesario que la nave no haya sido objeto de utilización con anterioridad y que la misma entre en funcionamiento por primera vez en sede de la consultante, si bien se trata de una cuestión de hecho que deberá, en su caso, ser probada por cualquier medio de prueba válido en Derecho y cuya valoración corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria».

Siendo especialmente relevante la apreciación que se hace respecto a la primera puesta en funcionamiento ya que es posible que la adquisición de un determinado inmovilizado se realice incluso en un período impositivo anterior al de su puesta en funcionamiento por acondicionamiento del lugar donde se instalará, obras de mejora o cualquier otro tipo de eventualidad o circunstancia que determine que el comienzo de su ciclo productivo se retrase.