El Real Decreto-ley 5/2021, de 12 de marzo, de medidas extraordinarias de apoyo a la solvencia empresarial en respuesta a la pandemia de la COVID-19, introdujo la posibilidad de que el Ministerio de Asuntos Económicos y Transformación Digital realizase transferencias a las empresas y autónomos que cumplan con los requisitos establecidos por el Código de Buenas Prácticas con la finalidad exclusiva de reducir el principal pendiente de los préstamos obtenidos con anterioridad a través del Instituto de Crédito Oficial (ICO).

Muchas empresas y autónomos han solicitado estas subvenciones para poder dar viabilidad a su negocio. No obstante, hay que tener en cuenta el tratamiento contable que debe darse de este, así como la imputación temporal que de este debe hacerse, de cara a la correcta tributación de empresas y autónomos.

La subvención y su consideración como no reintegrable

Lo primero que hace el ICAC, porque así está configurado el Plan General Contable, en adelante PGC, es realizar la calificación de la subvención entre reintegrable o no reintegrable ya que depende de una correcta clasificación su posterior tratamiento.

En concreto, dispone la norma decimoctava de registro y valoración del Plan General de Contabilidad que:

«Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma.

Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado».

Continúa el ICAC haciendo mención a la Orden EHA/733/2010, de 25 de marzo, por la que se aprueban aspectos contables de empresas públicas que operan en determinadas circunstancias, ha regulado con un alcance general, aplicable a todo tipo de empresa, los criterios para calificar una subvención como no reintegrable, a saber:

«1. De acuerdo con los criterios generales recogidos en el apartado 1 de la norma de registro y valoración 18. "Subvenciones, donaciones y legados recibidos", del Plan General de Contabilidad, una subvención se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión, y no existan dudas razonables sobre la recepción de la misma».

De este modo, en tanto la subvención se otorga por petición individualizada de la entidad, se sopesan por el órgano competente para ello el cumplimiento de los requisitos y se determina, en el momento de su concesión, que efectivamente va a percibirse; no cabe duda de que estamos ante subvenciones no reintegrables.

La imputación temporal de la subvención

Como la subvención se destina a la cancelación de una deuda específica, los préstamos ICO obtenidos por la empresa o autónomo, su imputación se realizará conforme a un criterio de devengo como si de una operación a plazo se tratase, es decir, cada vez que se cancele una parte del préstamo se imputará la parte de la subvención que corresponda hasta agotarla. Si se realiza un único pago para cancelarlo, se imputará en el momento en que se produzca la efectiva cancelación de la deuda.

El ICAC realiza una mención genérica a la norma 13.ª de registro y valoración del PGC:

«A efectos de su imputación en la cuenta de pérdidas y ganancias, habrá que distinguir entre los siguientes tipos de subvenciones, donaciones y legados:

(...)

c) Cuando se concedan para adquirir activos o cancelar pasivos, se pueden distinguir los siguientes casos:

(...)

– Cancelación de deudas: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso la imputación se realizará en función del elemento financiado».

La inclusión como ingreso del ejercicio de la subvención

Por último, siendo aquí donde el ICAC ha aclarado la consulta que se realiza, dispone el ICAC que:

«En base a la normativa anterior, en la medida que la subvención se reciba para cancelar deudas, en este caso relacionadas con la pandemia, y no se otorgue en relación con una financiación específica de un elemento, circunstancia que deberá valorarse atendiendo a las características de la ayuda concedida, se imputará como ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio o ejercicios en los que se efectúe la cancelación de la deuda».