Si alguna vez han tenido un problema legal y han tenido que acudir a un abogado, sabrán que lo habitual, una vez expuesto el caso y tras realizar una valoración preliminar, en caso de que haya sintonía entre abogado y cliente, se formaliza la relación a través de la denominada hoja de encargo.
En esta "hoja", en realidad se trata de un contrato de prestación de servicios donde se definen los servicios a prestar, la contraprestación a abonar y las condiciones y normas que rigen el contrato; se lleva a cabo la consignación de la contraprestación a abonar por el cliente que puede recogerse de manera bruta o neta, es decir, incluyendo el importe por Impuesto sobre el Valor Añadido al que debe regir la operación o no.
A TENER EN CUENTA. Recordar que el tipo impositivo al que se deben repercutir los servicios prestados por un abogado es el 21 por ciento, con carácter general.
Ahora bien, ¿qué ocurriría si en dicha hoja de encargo no se recogiese de ninguna manera las cantidades a aplicar por IVA a la prestación de servicios?
Pues bien, sobre esta cuestión se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en su reciente Consulta Vinculante (V0386-21), de 25 de febrero de 2021, al establecer que la cuestión se dirime por aplicación del artículo 88 de la LIVA que dispone lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos".
Como bien establece la Consulta, el desarrollo reglamentario de este precepto se lleva a cabo en el artículo 25 del RIVA que dispone:
"En relación con lo dispuesto en el artículo 88, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, los pliegos de condiciones particulares previstos en la contratación administrativa contendrán la prevención expresa de que a todos los efectos se entenderá que las ofertas de los empresarios comprenden no sólo el precio de la contrata, sino también el importe del Impuesto".
De la lectura de estos dos preceptos parece desprenderse que la contraprestación recogida en la hoja de encargo ha de entenderse como la contraprestación total a abonar, incluido el importe del IVA correspondiente a la operación. Sin embargo, continúa la Consulta citando al Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 7 de noviembre de 2013, de asuntos acumulados C-249/12 y C-250/12, así como la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de julio de 2017, disponen lo siguiente:
"Ahora bien, cuando un contrato de compraventa se ha celebrado sin mención del IVA, considerar la totalidad del precio, sin deducción del IVA, como la base a la que se aplica el IVA tendría como consecuencia, en el supuesto de que el Derecho nacional no permita al vendedor recuperar del adquirente el IVA posteriormente exigido por la Administración Tributaria, que el IVA gravaría a dicho vendedor, en contra del principio de que el IVA es un impuesto sobre el consumo que debe soportar el consumidor final.
Tal enfoque además infringiría la regla de que la Administración Tributaria no puede percibir en concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo (véanse, en particular, las sentencias Elida Gibbs, antes citada, apartado 24; de 3 de julio de 1997, Goldsmiths, C?330/95, Rec. p. I?3801, apartado 15, así como Balkan and Sea Properties y Provadinvest, antes citada, apartado 44).
En cambio, ello no sucedería si el Derecho nacional ofreciera al proveedor la posibilidad de añadir al precio estipulado un suplemento en concepto de impuesto aplicable a la operación y de recuperar este último del adquirente del bien".
- Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de julio de 2017
"Finalmente, alega la entidad que si el Tribunal confirma la liquidación y admite el incremento del IVA repercutido, las cuotas de IVA deben entenderse incluidas en las cantidades abonadas a X por sus clientes, y ello en aplicación de la jurisprudencia del TJUE (Sentencia de 7 de noviembre de 2013, asuntos acumulados C-249/12 y C-250/12).
De acuerdo con esta Sentencia, se considera que cuando un contrato de compraventa se ha celebrado sin mención del IVA, considerar la totalidad del precio, sin deducción del IVA, como la base a la que se aplica el IVA tendría como consecuencia, en el supuesto de que el Derecho nacional no permita al vendedor recuperar del adquirente el IVA posteriormente exigido por la Administración Tributaria, que el IVA gravaría a dicho vendedor, en contra del principio de que el IVA es un impuesto sobre el consumo que debe soportar el consumidor final, lo que infringiría la regla de que la Administración Tributaria no puede percibir en concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo.
No obstante, este Tribunal considera que no cabe aplicar las conclusiones de dicha Sentencia a XY.
La propia Sentencia recuerda en su apartado 41 que cada Estado miembro es competente para adoptar todas las medidas legislativas y administrativas necesarias para garantizar que el IVA se perciba íntegramente y para luchar contra el fraude y está obligado a adoptar tales medidas; y, aunque el apartado siguiente expone que tales medidas no deben ir más allá de lo necesario para alcanzar el objetivo perseguido, en el presente caso consideramos que la medida adoptada no va más allá, en tanto en cuanto la Inspección ha explicado de forma pormenorizada la actuación de la sociedad y cómo articuló de forma ficticia una realidad falsa en la que la sede de la actividad se encontraba en Canarias, y de esta forma realizaba adquisiciones y ventas sin IVA de forma fraudulenta.
En el supuesto examinado en la Sentencia alegada por la reclamante, el caso examinado eran unas personas físicas que habían vendido inmuebles sin hacer estipulación alguna en los contratos en relación con el IVA, y posteriormente la Administración tributaria de su país concluyó que se trataba de una actividad económica y tenían que haber repercutido IVA en sus ventas. En este caso no se habla de la existencia de ningún fraude, al contrario de lo que ocurre en el caso de X, y ello lleva a que lleguemos a una solución distinta en el presente caso, sin que quepa considerar que el IVA estaba incluido en las cantidades cobradas por X de sus clientes".
En resumen, para la legislación española que sí permite recoger del adquiriente el IVA para después llevar a cabo su liquidación y pago a la Administración tributaria, conforme a lo establecido en el artículo 88 de la LIVA, cuando en la hoja de encargo, así como en cualquier otro contrato, no se expliciten las cantidades a abonar por IVA en la contraprestación total, debe considerarse que las cuotas de IVA que debieron repercutirse no se encuentran consignadas dentro de la contraprestación total acordada.
Termina la Consulta Vinculante estableciendo el período temporal en el que debe realizarse la repercusión del Impuesto citando el artículo 78 de la LIVA:
"Tres. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente.
Cuatro. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.
(…).
Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico-administrativa".