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El Tribunal Supremo determina que la revalorización de activos en una sociedad vinculada en el extranjero no determina su tributación en España

  • Fecha: 04/06/2021
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La reciente sentencia del Tribunal Supremo, número de recurso 1208/2020, de 6 de mayo de 2021, ECLI:ES:TS:2021:1814 , ha dispuesto como criterio interpretativo que el artículo 11.6 de la LIS (anterior artículo 19.6 del TRLIS) es un precepto que única y exclusivamente dispone la imputación temporal de unos determinados rendimientos, la revalorización de un activo deteriorado, sin que de él pueda desprenderse que se trata de una norma antifraude ni mucho menos pretender su aplicación como tal de manera automática.

En particular, hablamos de una situación en la que habiéndose producido un deterioro del valor de un activo en España y después llevándose a cabo su venta o transmisión a una entidad vinculada en el extranjero, en este caso Alemania, dónde debe de entenderse gravada la posterior revalorización, recuperación del valor deteriorado en todo o parte , del activo, en España o en la entidad vinculada alemana.

Antes de ahondar más en la cuestión debemos tener claro sobre qué normativa nos movemos. Si bien la sentencia hace referencia a normativa actualmente derogada, TRLIS aprobada por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, nada ha cambiado en la actual legislación al respecto. En particular el artículo 19.6 del TRLIS tiene una coincidencia exacta tanto en redacción como interpretación al actual artículo 11.6 de la LIS, por ello reproducimos este último:

"6. La reversión de un deterioro o corrección de valor que haya sido fiscalmente deducible, se imputará en la base imponible del período impositivo en el que se haya producido dicha reversión, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con ella. La misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que hubieren sido nuevamente adquiridos".

Como vemos, en este precepto se establecen tres criterios sumamente importantes:

  1. La imputación temporal de la revalorización se imputará al período en que se produzca.
  2. Será exclusivamente deducible cuando se haya dotado una provisión o gasto que fue deducible en el momento en que se produjo el deterioro.
  3. Existe "libertad" de imputación en el sentido de permitir imputarlo bien a la base imponible de la entidad donde se produjo dicho deterioro o, como es este caso, a la de la entidad vinculada en donde actualmente se encuentra bien que fue objeto de transmisión.

Entre estos tres criterios, en ningún momento se establece la posibilidad de poder establecer, bajo la literalidad del mismo interpretación, alguna sobre la posible elusión fiscal que se pretende con la transmisión del bien, en cuyo caso operarán otra serie de normas y preceptos para su sujeción al impuesto español. Al no establecerse ni tan siquiera dicha presunción de elusión o evasión fiscal no puede pretenderse, por parte de la Administración, emplear el articulado citado como mecanismo de lucha contra el fraude y, mucho menos, llevar a cabo una aplicación automática de dicho mecanismo.

Es por ello que el Tribunal Supremo en la mencionada sentencia dispone el siguiente criterio interpretativo:

"De tales razonamientos cabe establecer las siguientes conclusiones:

1) El artículo 19.6 TRLIS -y el 11.6 de la LIS vigente- no es una norma antiabuso, pues su letra y espíritu definen una regla de imputación temporal.

2) Esa regla es clara y no requiere una interpretación distinta de la de su propio texto, en el sentido de que la reversión, como contrarius actus de la depreciación del valor de los elementos patrimoniales, se imputará en el período impositivo en el que se haya producido dicha reversión, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con ella. Esto es, define el cuándo de la imputación y, de forma derivada o indirecta, el quién, coincidente con el titular de los bienes al tiempo de la reversión o recuperación.

3) Tal exégesis, derivada de la letra y del espíritu del precepto, atendida su ubicación en el TRLIS, es la más acorde con la sujeción de España a los convenios de doble imposición que le obligan como Estado signatario.

4) A tal efecto, parece difícil de soslayar la aplicación del artículo 28.1.a) sobre limitación de beneficios, del Convenio Hispano-Alemán:

"1. El presente Convenio no se interpretará en el sentido de: ... a) impedir a un Estado contratante aplicar las disposiciones de su normativa interna relativas a la prevención de la evasión y elusión fiscales".

5) Si la Administración apreciara visos concretos y precisos de fraude o evasión fiscal, puede aplicar las disposiciones internas antiabusopero el art. 19.6 TRLIS no lo es.

Además, esa valoración debe someterse a los requisitos procedimentales imperativos, en que se dé oportunidad a la entidad sometida a sospecha - que no puede ser automática ni general- de alegar y acreditar lo que considere, expresando razones o motivos válidos en derecho sobre la procedencia de sus operaciones y actos bajo el principio general de libertad.

6) Expresado de otro modo, no cabe forzar artificiosamente el sentido y finalidad de una norma de imputación temporal para convertirla en una disposición antiabuso genérica, cambiando su interpretación para imputar un rendimiento o ganancia -el derivado de la reversión- a la entidad radicada en España, solo para mantener o retener la posibilidad de gravamen".









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